WEB-ресурс научно-практических конференций

Виецкая О.В.

Институт экономики промышленности НАН Украины

СИСТЕМА НАЛОГОВОЙ АМОРТИЗАЦИИ УКРАИНЫ И ЕЕ ВЛИЯНИЕ НА ИНВЕСТИЦИОННУЮ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ ПРЕДПРИЯТИЙ

Одним из направлений реформирования налоговой системы Украины является амортизация основных средств. При этом под пристальным вниманием политиков и экономистов оказалось два вопроса: гармонизация налогового и бухгалтерского учета амортизации основных средств, а также стимулирование инвестиционной деятельности предприятий, путем использования механизма налоговой амортизации.

На сегодняшний день учет налоговой амортизации регламентируется Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий", а учет бухгалтерской амортизации – Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства". При этом стимулирующая составляющая действующей системы амортизации представлена Концепцией амортизационной политики Украины, целью которой является определение направлений и механизмов усовершенствования амортизационной политики как условия активизации инвестиционной деятельности в государстве.

На сегодняшний день решительным шагом на пути решения данных вопросов также является проект Налогового Кодекса Украины, в котором, согласно выводу Международной финансовой корпорации, "чітко простежуються механізми стимулювання інвестицій в оновлення основних засобів, зокрема шляхом впровадження нових підходів при обчисленні амортизаційних відрахувань у податковому обліку", а также "наближення податкового обліку до бухгалтерського обліку господарської діяльності підприємств, що на практиці демонструє бажання Уряду поліпшити процес адміністрування податків, використовувати податки не тільки як фіскальний інструмент, але й як потужний стимулюючий механізм [1] " .

Несмотря на то, что проект Налогового Кодекса был вынесен на рассмотрение в 2007 г ., Концепция амортизационной политики была принята еще 2001 г ., а проблемой гармонизации налогового и бухгалтерского учета амортизации основных средств законодатели занимаются со времен провозглашения независимости Украины, на сегодняшний день ни один из поставленных вопросов не был решен.

Исходя из этого, в отечественной научной литературе постоянно рассматриваются вопросы усовершенствования действующей системы налоговой амортизации. Так проблема сближения норм бухгалтерского и налогового учета амортизации основных средств получила отражение в работах таких экономистов, как А. Белоусов, А. Бондарь, М. Головатая, Л. Городянская, Т. Кононенко и В. Замлинский, В. Ластовецкий, В. Моссаковский, В. Мякотина, А. Твердомед, П. Хомин, Г. Ямборко.

При этом проблема сближения норм налогового и бухгалтерского законодательства в части амортизации основных средств в данных работах скорее рассматривается с позиции упрощения учетных работ, не затрагивая при этом соблюдения основных принципов построения финансовой отчетности.

Не остался без внимания и вопрос стимулирования инвестиционной деятельности отечественных предприятий путем использования механизма налоговой амортизации. Так широко известны работы М. Билык, О. Бондаря , Б. Буркинского и М. Котлубай, В. Вишневского и Д. Липницкого, И. Горобец, П. Житного, Литвина, П. Орлова и С. Орлова, Ю. Стадницкого и Т. Саган, В. Хобты, И. Чалого, Н. Чумаченко.

Однако, говоря о необходимости использования стимулирующего механизма налоговой амортизации, отечественные исследования не затрагивают проблемы определения того исходного критерия, по которому можно судить о том, является ли действующая система налоговой амортизации стимулирующей, нейтральной или дестимулирующей.

В западной экономической науке данный вопрос исследуется в рамках теории нейтрального налогообложения и широко представлен в работах таких ведущих экономистов, как Э. Аткинсон и Дж. Стиглиц , Ш . Бланкарт , A. Abel, A. Auerbach, M. Benge и G. Fane, F. Fazzari, M. Feldstein, B. Fraumeni, R. Hartman, D. Kiesewetter, R. Musgrave, P. Samuelson, E. Sunley.

Данные исследования широко используются в ходе построения систем налоговой амортизации во многих странах с развитой экономикой, однако по-прежнему остаются в стороне в ходе отечественных исследований и разработок.

Исходя из этого, в работе были затронуты следующие вопросы: обобщены условия, при которых налоговая амортизация не влияет на экономическую эффективность, то есть удовлетворяет принципу налоговой нейтральности; исследован зарубежный опыт стран ОЭСР в части начисления налоговой амортизации основных средств; проведен критический анализ законодательства Украины с позиции целесообразности сближения налоговых и бухгалтерских правил начисления амортизации; проведена оценка влияния действующей системы налоговой амортизации на состояние основных средств и инвестиционную деятельность промышленных предприятий.

Так как налоговая амортизация является суммой, вычитаемой из налогооблагаемого дохода, то она может оказывать как стимулирующее, так и дестимулирующее воздействие на инвестиционную деятельность предприятий.

Для того чтобы выяснить, какое воздействие оказывает действующая система налоговой амортизации на инвестиционную деятельность в любой стране, необходимо руководствоваться общепринятыми в мировой практике принципами построения налоговой системы, в частности, принципом эффективности (нейтральности). В данном случае под нейтральной налоговой системой понимается система, которая не воздействует на инвестиционные предпочтения предприятий, и соответственно не искажает эффективного с позиции критерия Калдора-Хикса состояния.

Критерий Калдора-Хикса предполагает, что экономическое действие является эффективным, если положительные результаты от него в виде потребительского излишка и прибыли производителей превышают его возможные отрицательные результаты.

Проведенный анализ показал, что система налога на прибыль оказывает нейтральное относительно инвестиционного поведения предприятий воздействие при условии, что в качестве налоговой амортизации выступает свободная амортизация или реальная экономическая амортизация.

Каждый из предложенных подходов имеет как свои преимущества, так и недостатки и скорее носит теоретический, нежели практический характер.

Анализ опыта стран ОЭСР в части начисления налоговой амортизации подтвердил, что в преобладающем большинстве правительства данных стран стремятся к установлению таких правил налоговой амортизации, которые бы превышали нормы реальной экономической амортизации. Это дает предприятиям возможность избежать возможного негативного влияния инфляции, а также получить определенный стимул к инвестированию. Особенно это актуально в части начисления налоговой амортизации на такие объекты основных средств как производственное оборудование.

Также в странах с более высокими ставками налога на прибыль, правительства стремятся к предоставлению более щедрых норм начисления амортизации, что позволяет предприятиям существенно снижать свое налоговое бремя, при условии осуществления ими инвестиционной деятельности.

В ходе исследований действующего законодательства Украины в части начисления налоговой и бухгалтерской амортизации основных средств было выявлено, что эффект ускоренной амортизации в странах с трансформационной экономикой может быть нивелирован, если данная страна пойдет по пути полного сближения норм бухгалтерского и налогового законодательства в части начисления амортизации основных средств. Это во многом связано с невозможностью стимулирования инвестиционной деятельности предприятий с одновременным соблюдением основных принципов финансового учета. Не будет себя оправдывать такой подход и с точки зрения администрирования налога на прибыль.

Также полученные в ходе исследования расчеты подтвердили гипотезу о том, что действующая система налоговой амортизации Украины носит дестимулирующий характер. Это проявляется в следующем.

Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" устанавливает нормы начисления налоговой амортизации, которые не позволяют достичь минимально допустимого уровня реальной экономической амортизации, что усугубляет проблему устаревания действующих производственных мощностей, а также ведет к дальнейшему дестимулированию инвестиционной деятельности.

Метод начисления налоговой амортизации на здания и сооружения не соответствуют общемировым тенденциям, где в преобладающем большинстве используется метод прямолинейного списания.

Классификация основных средств, регламентируемая Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий", негативно сказывается на инвестиционной деятельности предприятий, так как объединяет в группы не совместимые по модели реального изменения стоимости (реальной экономической амортизации) объекты основных средств (например, мебель и автомобили). Особенно это актуально для 3 группы основных средств, где объединено производственное оборудования без его деления по отраслевому признаку.

Исходя из полученных положений, можно сформулировать следующие рекомендации относительно усовершенствования действующей системы налоговой амортизации Украины и ее влиянию на инвестиционную деятельность промышленных предприятий.

Для Украины целесообразным является разработка системы параллельного учета бухгалтерской и налоговой амортизации основных средств. При соблюдении единых принципов учета основных средств, а именно: условия ввода и выбытия объектов; правила учета ремонтов, модернизации и других улучшений основных средств; порядка проведения переоценки ? такой подход не создаст постоянных разниц в бухгалтерском учете, но позволит более эффективно использовать стимулирующий механизм налоговой амортизации.

При разработке системы налоговой амортизации в Украине, необходимо в первую очередь основываться на принципе налоговой нейтральности как исходного критерия для определения грани между стимулированием и дестимулированием инвестиционной деятельности предприятий. При этом необходимо учитывать такие факторы, как более высокий в сравнении с развитыми странами индекс инфляции, а также, более низкую ставку налога на прибыль, что, безусловно, повлечет за собой необходимость предоставления более высоких норм налоговой амортизации.

Исходя из этого, целесообразным является: разработка групп основных средств в соответствии с особенностями их экономической амортизации; внедрение методов начисления амортизации из перечня бухгалтерских методов, которые отвечают особенностям их экономической амортизации; разработка норм налоговой амортизации в соответствии с группами основных средств с учетом предложенных методов.

С целью устранения выявленных негативных тенденций в системе налоговой амортизации Украины, а также ее влиянии на инвестиционную деятельность предприятий целесообразно проведение дальнейших исследований с привлечением методов экономико-математического моделирования в части расчетов норм и методов реальной экономической амортизации для обобщенных классов основных средств.