К.э.н. Цепилова Е.С.

Ростовский государственный экономический университет, Российская Федерация

ПРИБЫЛЬ КАК ОБЪЕКТ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

 

Налоговый учет, как обособленная учетная система, имеет собственные объекты исследования. В отношении налога на прибыль им таким объектом является прибыль.

Так как в России налоговый учет окончательно сформировался только в 2002г., то представляется актуальным ознакомление с зарубежным опытом.

Налоговый учет в зарубежных странах имеет ряд особенностей и преимуществ и тесно связан с существующей в этих странах налоговой системой. В основу этих налоговых систем положена классическая концепция прибыли Хейга и Саймонса [1].

Согласно  этой  концепции,  доход лица равен сумме расходов на потребление и прироста чистой (т.е. за вычетом платежей по задолженности) стоимости соб­ственного капитала (имущества). В соответствии с этой кон­цепцией прибыль юридических лиц, обязанных вести бухгал­терский учет и составлять баланс, рассчитывается посредст­вом сопоставления стоимости имущества предприятия за период.

В соответствии с налоговым законодательством западных стран прибыль компании за отчетный период представляет со­бой разницу в стоимости собственного капитала (чистых акти­вов) на начало и конец периода. При расчете облагаемой прибыли из финансового результата хозяйствен­ного года вычитаются доходы, не облагаемые налогом, и при­бавляются производственные издержки, не учитываемые при расчете облагаемой прибыли (которые являются издержками только с точки зрения бухгалтерского учета).

В России стоимость чистых активов как показатель финан­сового состояния акционерного общества отражает стоимость той части имущества, которая служит обеспечением интересов кредиторов, но не гарантом выполнения конкретных обя­зательств компании. Это имущественная база, которая при на­ступлении неблагоприятных для компании обстоятельств мо­жет быть использована для исполнения всех ее обязательств. Экономическое содержание данной категории можно опреде­лить как стоимость имущества, принадлежащего компании на правах собственности и гарантирующего ее законные инте­ресы.

Российским законодательством определена минимальная величина чистых активов, при которой должно происходить уменьшение уставного капитала организации либо ее ликви­дация. Но в отличие от западных стран в нашей стране этот показа­тель не используется для расчета подлежащей обложению при­были, он выступает только как индикатор финансового состояния и финансовой устойчивости общества.

Практически при­быль предприятия должна являться тем ресурсом, откуда и эконо­мический субъект, и государство стабильно получают денежные средства.

Таким образом, прибыль как важнейшая категория рыночных отношений вы­полняет следующие функции:

- характеризует экономический эффект, полученный в резуль­тате деятельности организации, и отражает её конечный финансо­вый результат;

- является основным источником финансовых ресурсов пред­приятия, обеспечивая принцип самофинансирования;

- представляет собой один из источников формирования бюд­жетной системы РФ.

Предприятия заинтересованы в увеличении бухгалтерской прибыли, т.е. прибыли для целей финансовой отчетности: чем больше прибыль, тем больше цена акций, а также тверже уве­ренность потенциальных кредиторов, что обязательства по ос­новному долгу и процентам будут погашены точно и в срок. В связи с этим и возникает задача максимизации  бухгалтерской прибыли (ее увеличения учетными методами). Классическим примером сокрытия истинного положения дел в компании и искажения отчетности стал американский энергетический гигант - корпорация «Энрон». В связи с этим предписания, касающиеся ведения бухгалтерского (фи­нансового) учета, направлены на предотвращение завышения прибыли.

Вместе с тем для целей налогообложения предприятия стремятся прибыль занизить. Основными задачами учета для целей налогообложения является определение облагаемой прибыли и величины налогов. Установленные государством правила определения прибыли для целей налогообложения направлены на предот­вращение занижения прибыли. Несмотря на то, что законодательство запрещает целена­правленную фальсификацию информации, обычной практи­кой является предоставление налогоплательщикам права выбо­ра способов (методов) налогового учета фактов финансово-хо­зяйственной деятельности, что дает компании достаточный простор для оптимизации и минимизации налогообложения.

Различия между учетом для целей составле­ния бухгалтерской (финансовой) отчетности, с одной стороны, и нало­гообложения - с другой, могут быть очень существенными. В связи с этим в ряде стран расчет налога на прибыль осуществляется как в торговом (или коммерческом) балансе, составляемом для внешних пользователей, так и в налоговом балансе, составляе­мом специально для целей налогообложения.

Способы уклонения от уплаты налогов базируются прежде всего на занижении чистого прироста стоимости имущества предприятия. В целях преуменьшения суммы чистого прирос­та активов используется отражение фиктивных обязательств по платежам в форме фиктивных или завышенных приходных счетов, фиктивной ссуды. По этой причине усилия проверяю­щих концентрируются на определении точной величины при­роста имущества компании.

Трудности четкого определения состава прибыли с бухгал­терской точки зрения связаны с распределением прибыли ме­жду участниками хозяйственных операций (дирекцией, адми­нистрацией, акционерами, наемными работниками).

Спецификой отношений «участник - компания» является то, что фактические сделки могут прикрывать иные юридиче­ские факты. Например, по статье «издержки на содержание персонала» отражается общий объем заработной платы и от­числений в социальные фонды. Вознаграждение руководству акционерной компании может включать в себя часть прибыли, которая, тем не менее, проходит по статье издержек.

Предоставление во владение акций, имущественных благ в пользу акционеров в западных странах называется скрытым распределением прибыли, отражению данных операций в учете посвящено МСФО 19 (IAS) «Вознаграждения работникам». Такое распределение может иметь любую имущественную форму для получателя-акционера, включая натуральный доход и материальную выгоду. В настоящее время все эти тенденции характерны и для российских крупных предприятий.

В целях выявления скрытого распределения прибыли нало­говые органы выявляют суть отношений, сложившихся между компанией и ее акционерами. Так, размеры заработной платы и дивидендов (дохода на пай или долю) могут сравниваться ме­жду собой, а также соотноситься с функциями каждого работ­ника и работающего акционера.

Для проверки обоснованности выплаты слишком высокого жалованья высшим менеджерам налоговые органы могут про­анализировать особенности и финансовые успехи компании, сравнить размер заработной платы и жалованья с суммами, выплачиваемыми на других предприятиях, и т.п. Такие дейст­вия носят название «доктрина срывания корпоративной мас­ки», означающая, что акционер компании несет ответственность за ее деятельность, если фактически ею руководит [2]. 

В России ставка налога на прибыль в настоящее время рав­на 20%, а ставка на доходы физических лиц - 13%, поэтому российским корпорациям выгодно направлять на зарплату часть прибыли и тем самым экономить на налоге на прибыль. Очевидно, что решением  этой проблемы стало бы установление прогрессивной шкалы налога на доходы физических лиц.

На величину балансовой прибыли значительное влияние оказывает сумма резервов, формируемых до налогообложения прибыли. Они представляют собой статьи пассива баланса, образуемые в связи с обязательствами, возможными убытка­ми или затратами, но не связанные с какими-либо конкрет­ными сроками или размерами платежа. Такие резервы могут создаваться, например, при наличии сомнительных долгов, угрозы возникновения потерь из-за ненадежных операций, расходов на гарантийный ремонт и обслуживание.

Фальсификация или завышение резервных фондов, а также завышение амортизационных отчислений являются типичны­ми способами занижения прибыли крупных компаний. Сущ­ность заключается в том, что предприятие получает необосно­ванную отсрочку уплаты налогов. Это особенно характерно для стран с континентальной системой бухгалтерского учета - Германии, Франции. В результате занижения оценки имущества, сохранения низкой оценки в балансе после того, как оснований для ее применения больше не существует, а также завышенной оцен­ки обязательств на предприятии образуются скрытые резервы. Их наличие препятствует наиболее достоверному отражению имущественного и финансового положения предприятия и его доходов.

В то же время формирование данных резервов является важным инструментом налоговой политики на предприятии и допускается законодательством, если при этом не идет речь о сознательных манипуляциях с прибылью. Поэтому при налого­вой проверке предприятия особое внимание уделяется именно пассиву баланса, тем более что часто сложно провести грань между применением методов налогового планирования и на­меренной фальсификацией информации.

На­пример, в Регламенте планирования и подготовки выездных налоговых проверок (приказ МНС России от 18.08.2003 № БГ-4-6/23 ДСП, с изменениями и дополнениями), в качест­ве приоритетных для проведения проверок рекомендовались «убыточные предприятия или фирмы, которые в течение не­скольких лет показывают в отчетности небольшую прибыль, при наличии крупных сумм, которые в течение года прошли через счет фирмы, при покупке дорогой недвижимости, авто­мобилей, оборудования».

В соответствии с ныне действующей «Концепцией системы планирования выезд­ных налоговых проверок….», утвержденной приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333@ [3], инспекторы обращают внима­ние, в частности, на соотношение уровня доходов и расходов налогоплательщика в проверяемом периоде. Их несораз­мерность по данным бухгалтер­ской отчетности свидетельствует о возможном уклонении от на­логообложения.

Таким образом, для широкого применения концепции прибыли в РФ пока отсутствует соответствующая аналитическая база, а также не­обходимая правовая инфраструктура. Тем не менее, элементы этой концепции фактически используются у нас налоговыми органами при выявлении «подозрительных» налогоплательщиков.

 

Список литературы:

1.  Толковый англо-русский словарь «Государственное управление и общественные финансы» // [Электронный ресурс]. – Режим доступа: http: www.management.edu.ru.

2.  Хотинская Г.И. Налоговый менеджмент и его эффективность // Финансовый менеджмент. – 2002. - №2. – С. 12.

3.    Приказ ФНС России «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок» от 30 мая 2007 г. № ММ–3–06/333@ (в ред. от 14.10.2008г.)